完全成本和变动成本差异(产品变动成本差异分析的新方法)
产品可变成本差异包括直接材料差异、直接人工差异和可变制造成本差异。一方面，本文采用的指数双因素分析法可以分析产品可变成本的总差异，不仅可以计算产品可变成本差异的绝对对数，还可以计算产品可变成本差异的相位对数；另一方面，我们也可以分析产品可变成本的平均差异。因此，它可以为企业产品成本规划和成本控制提供更加全面和完整的信息。
一、产品变更成本差异的标准成本分析法
根据标准成本分析法，产品可变成本差异的计算公式为：
可变成本差异=数量差异价格差异=(实际数量-标准数量)标准价格(实际价格-标准价格)实际数量
二、产品变更成本差异的指数双因素分析法
1.产品变动成本差异的指数双因素分析法的基本原理和模型
指数因子分析法的基本原理是将总指数分解为各构成因子的连续乘积的指数系统。它假设其他因素保持不变，并衡量某一因素对总指数或总对指数的影响程度和方向。几个因素的指数乘积等于总指数变化的总指数，几个因素的影响值之和等于总指数之差。实质上，标准成本分析法将产品可变成本的总差异分为两种类型：数量差异和价格差异。其理论基础是数量和价格的共同变化导致可变成本偏离标准，产生产品可变成本的差异。这说明标准成本分析法的理论基础是指数双因素分析法。事实上，指数双因素分析法比标准成本分析法更全面、更完善，主要表现在以下四个方面：第一，分析产品可变成本的总差异不仅可以计算产品可变成本数量差异和价格差异的绝对对数，而且可以计算产品可变成本数量差异和价格差异的阶段对数，而标准成本分析法只能计算产品可变成本数量差异和价格差异的绝对对数；其次，企业可以利用指数双因素分析法，通过调整价格指数和数量指数来调整成本差异指数，制定出适合企业实际情况的目标成本控制计划，从而最大化产品成本的有利差异，最小化不利差异。然而，用标准成本分析法制定对企业的目标成本控制计划是没有帮助的，这使得企业只以标准成本为目标，缺乏超越标准和增加有利差异的动力；第三，可以分析产品可变成本的平均差异，可以计算成本结构变化引起的结构差异的阶段对数和绝对对数以及成本水平变化引起的横向差异，但标准成本分析方法没有这样的功能；第四，指数双因素分析法的计算过程比标准成本分析法更方便、易懂。
由于篇幅有限，本文仅比较对产品变动成本与指数双因素分析和标准成本分析的差异。在指数双因素分析中，有两种类型的产品总变动成本差异分析模型：个体现象成本差异分析模型和整体现象成本差异分析模型。为了保持通用性，本文建立了整体现象成本差异分析模型。为了建立整体现象成本差异的分析模型，我们将产品可变成本的实际成本与标准成本之比作为成本差异的总指数，用q1统一表示可变制造费用的实际材料消耗、实际工时和实际产量，用p1统一表示可变制造费用的实际材料价格、实际劳动工资率和实际分配率。Q0统一表示材料标准消耗的标准工时、劳动标准工时和可变制造费用的实际产出消耗，p0统一表示可变制造费用的标准材料价格、劳动标准工资率和标准分配率。这样，整体现象成本差异分析模型是：
阶段对数：总成本差额指数=数量差额指数价格差额指数，即
q1p 1/q0p 0=(q1p 0/q0p 0)(q1p 1/q1p 0)(1)
绝对对：总成本差异=数量差异和价格差异，即
q1p 1-q0p 0=(q1p 0-q0p 0)(q1p 1-q1p 0)(2)
2.指数双因素分析法在产品差异成本分析中的应用
在实际工作中，一种产品或多种产品通常用多种材料、多种工资等级和多种制造成本生产。因此，整体现象成本差异分析模型在分析多种材料、多种工资等级和多种制造成本条件下的产品可变成本差异时可以起到很大的作用。对于有限的篇幅，请参考罗飞教授著作《成本会计》第194-199页的示例8-4、示例8-7、表8-6和表8-7，了解多种材料、多种工资等级和多种制造费用条件下产品可变成本差异分析示例的基本数据(罗飞。成本会计，高等教育出版社，2004)。在罗飞，教授写的《成本会计》一书中，由于采用了标准成本分析法，本例只计算了产品可变成本的总差额、产品可变成本的数量差额和价格差额的相位对。根据模型(1)和模型(2)，指数双因素分析法可用于计算本例的直接材料成本差异、直接人工成本差异和可变制造成本差异的阶段对数和绝对对数，如表1所示：
表1产品可变成本差异分析表
对不同项目数(%)绝对对数(元)
对实际剂量与标准剂量的偏差造成的差异为105.53%。
对实际价格与标准价格的偏差造成的差额为101.31% 425
直接材料成本总差额106.92% 2125
对实际工作时间与标准工作时间的偏差造成的差异为109.64% 1480
对实际工资率与标准工资率之间的差异为101.22%
直接人工成本总差额110.98% 1686
实际工作时间与对标准工作时间的偏差造成的差异为97.83%-600%。
在对，实际分配率与标准分配率之间的差异为101.48% 400
可变制造成本的总方差为99.28% -200
根据表1的计算结果和指数双因素分析法的基本原理，我们可以进一步得出分析结论，直接材料成本为5.53%，即1700元，因为直接材料的实际金额比标准金额增加，直接材料成本为1.31%。即425元的不利差额，加上对标准偏差的共同影响，使产品的直接材料成本产生6.92%，即2125元的不利差额；直接人工成本为9.64%，即1480元，因为直接人工的实际工时比标准工时有所增加；直接人工成本为1.22%，即206元，因为直接人工的实际工资率比标准工资率有所增加。对标准偏差的综合影响使产品的直接人工成本产生10.98%，即1686元。与标准工时相比，实际工时减少，可变制造成本降低2.17%，600元为有利差异，而实际配送率高于标准配送率，可变制造成本降低1.48%，400元为不利差异。对标准偏差的综合影响使得产品的可变制造成本产生0.72%，这是200元的有利差额。
黑曼巴 